Предельная величина процентов

<div style="text-align: left;">Порядок признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам любого вида приведен в ст. 269 НК РФ. Положения данной статьи ограничивают предельный размер процентов, на которые компания может уменьшить базу по налогу на прибыль. Причем процентный максимум уже неоднократно корректировался: в ноябре прошлого года и в июле текущего. </div>

<div style="text-align: left;">
  <br />
</div>

<div style="text-align: left;">Напомним, абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ предусматривал, что при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов включается в расходы на основе ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях либо исходя из 15% - если долговое обязательство оформлено в иностранной валюте.</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">
    <br />
   </div>

  <div style="text-align: left;">Но Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ (далее - Закон N 224-ФЗ) приостановил действие данного абзаца на период с 1 сентября 2008 г. по 31 декабря 2009 г. Он позволил применить специальную норму по долговым обязательствам: в рублях - по ставке рефинансирования Центробанка, увеличенной в 1,5 раза, по долговым обязательствам в валюте - 22%. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">С вступлением в силу Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ (далее - Закон N 202-ФЗ) устанавливается иной порядок признания в расходах процентов по долговым обязательствам, на более выгодных условиях для предприятий. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Так, с 1 августа по 31 декабря 2009 г. величина процентов, признаваемых в расходах, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 2 раза, при оформлении долговых обязательств в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Кроме того, новая редакция содержит пояснение, что налогоплательщики, как и до принятия Закона N 224-ФЗ, имеют право самостоятельно выбрать порядок определения предельного размера процентов по долговым обязательствам, относимым в уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль. То есть компания может принять в расходы предельную величину процентов по долговым обязательствам исходя из ставки рефинансирования Центробанка, даже если она имеет долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях. Свой выбор налогоплательщик должен закрепить в учетной политике. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Аналогичное мнение высказывалось в Письмах Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/1/117 и от 27.04.2009 N 03-03-06/1/282. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Необходимо обратить внимание на то, что с 1 августа 2009 г. величина расходов в налоговом учете увеличивается независимо от времени получения займа (кредита). То есть действия поправки распространяются и на долговые обязательства, полученные в предыдущих налоговых периодах. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Рассмотрим вышесказанное на примере. </div>

  <div style="text-align: left;">
    <br />
   </div>

  <div style="text-align: left;">Пример. Компания "Вымпел" 7 июля 2008 г. получила заем в размере 1 000 000 руб. от организации "Салют" под 20% годовых сроком на 2 года. Проценты уплачиваются единовременно при возврате займа. В договоре между сторонами не было предусмотрено изменение величины процентов по займу. "Вымпел" применяет метод начисления в налоговом учете. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Ставка рефинансирования Центробанка на 7 июля 2008 г. составляла 10,75% годовых. </div>

  <div style="text-align: left;">В учетной политике "Вымпел" закрепил порядок признания предельной величины процентов по долговым обязательствам исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. </div>

  <div style="text-align: left;">Так как договором займа не предусмотрена возможность изменения процентов, то при исчислении их предельной величины по долговым обязательствам, принимаемым в расходы, признается ставка рефинансирования ЦБ РФ на день получения кредита. В рассматриваемом случае - 10,75%. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете "Вымпела" в том отчетном периоде, к которому они относятся, и равномерно включаются в состав прочих расходов. Данный порядок предусмотрен п. п. 6, 7, 8 ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н. На 31 июля 2008 г. их сумма составила 13 114,75 руб. (1 000 000 руб. x 20% / 366 x 24, где 366 - количество дней в году; 24 - количество дней в июле, на которые начисляются проценты). </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">В налоговом учете лимит процентов по займу составил 7754,10 руб. (1 000 000 руб. x 10,75% x 1,1 / 366 x 24). Как видим, сумма в размере 5360,65 руб. (13 114,75 руб. - 7754,10 руб.) не учитывается в составе расходов в налоговом учете на конец июля 2008 г. </div>

  <div style="text-align: left;">Напомним, что при методе начисления в налоговом учете внереализационные расходы в виде процентов по займам отражаются на конец месяца вне зависимости от даты погашения обязательства перед заимодавцем (п. 8 ст. 272, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в Письмах УФНС России по г. Москве от 23.01.2009 N 19-12/004964 и Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-05/91. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Начиная с 1 сентября 2008 г. согласно Закону N 224-ФЗ бухгалтерия "Вымпела" принимает проценты по долговым обязательствам из расчета ставки рефинансирования Центробанка, увеличенной в 1,5 раза. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">В налоговом учете организации за сентябрь 2008 г. лимит процентов составил 13 657,79 руб. (1 000 000 руб. x 10,75% x 1,5 / 366 x 31, где 365 - количество дней в году; 31 - количество дней в сентябре, на которые начисляются проценты). </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">В бухгалтерском учете начисляемая сумма процентов равна 16 939,90 руб. (1 000 000 руб. x 20% / 366 x 31). Поэтому проценты в сумме 3282,11 руб. (16 939,90 руб. - 13 657,79 руб.) в налоговом учете нельзя принять в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль. </div>

  <div style="text-align: left;">С 1 августа 2009 г. организация "Вымпел" в налоговом учете может принять в расходы сумму начисленных процентов исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 2 раза. Поэтому на 31 августа 2009 г. предельная величина процентов составила 18 260,27 руб. (1 000 000 руб. x 10,75% x 2 / 365 x 31). </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">В бухгалтерском учете сумма начисленных процентов в соответствии с договором составила 16 986,31 руб. (1 000 000 руб. x 20% / 365 x 31). </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Следовательно, в налоговом учете в августе 2009 г. бухгалтер "Вымпела" может принять всю сумму 16 986,31 руб. начисленных процентов по договору в расходы. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Как видно из расчета, изменения, внесенные Законом N 202-ФЗ, выгодно отразились на учете налогоплательщика. </div>
</div>

<div>
  <div style="text-align: left;">  </div>

  <div style="text-align: left;">Если бы по условиям договора займа между "Вымпелом" и "Салютом" было предусмотрено изменение процентов, то бухгалтеру "Вымпела" в налоговом учете следовало принимать ставку рефинансирования на дату признания расходов для расчета предельной величины процентов по долговому обязательству. А она только в 2009 г. менялась 6 раз (последний раз - 14 сентября 2009 г.) и составила 10,50% годовых. </div>

  <div style="text-align: left;">
    <br />
   </div>

  <div style="text-align: left;">Обратите внимание: если не будет принято дополнительных законодательных изменений, то с 1 января 2010 г. все налогоплательщики перейдут на прежний порядок исчисления предельной величины процентов по долговым обязательствам, а именно на основе ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях либо исходя из 15% в случае оформления долгового обязательства в иностранной валюте. </div>

  <div style="text-align: left;">
    <br />
   </div>

  <div style="text-align: left;">М.Полухина </div>

  <div style="text-align: left;">Действительный член </div>

  <div style="text-align: left;">Палаты налоговых консультантов России, </div>

  <div style="text-align: left;">ИПБ России и ИПБ Московского региона, </div>

  <div style="text-align: left;">руководитель </div>

  <div style="text-align: left;">Департамента методологии и консалтинга </div>

  <div style="text-align: left;">ЗАО "Деловой Профиль" </div>

  <div style="text-align: left;">Подписано в печать </div>

  <div style="text-align: left;">25.09.2009</div>
</div>